Организации получают основную часть прибыли от реализации продукции, товаров, работ и услуг. Прибыль от реализации продукции (работ, услуг) определяют как разницу между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) в действующих ценах без НДС и акцизов, экспортных пошлин и других вычетов, предусмотренных законодательством Российской Федерации, и затратами на ее производство и реализацию.

финансовым результатом хозяйственной деятельности организаций может быть или прибыль, или убыток. Он определяется как разность между доходами и расходами организации, которые в соответствии с нормативными документами учитываются при расчете прибыли (убытка).

В ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации» все доходы и расходы подразделяются:

а) доходы и расходы по обычным видам деятельности

б) прочие поступления (доходы) и расходы.

Согласно новому Плану счетов финансовый результат от продажи готовой продукции и товаров выявляется на счете 90 «Продажи» - аналоге бывшего счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)». Однако счет 90 по сравнению со счетом 46 имеет несколько особенностей.

Во-первых, более детальный аналитический учет доходов и расходов, связанных с продажей готовой продукции (товаров), путем открытия отдельных субсчетов для учета выручки от продажи (90/1 «Выручка»), себестоимости продаж (90/2 «Себестоимость продаж»), НДС (90/3 «НДС»), акцизов (90/4 «Акцизы»), а также отдельного субсчета по формированию финансового результата от обычных видов деятельности (прибыли или убытка от продаж) (90/9 «Прибыль/убыток от продаж»). Кроме того, в пояснениях к счету 90 сказано, что «организации-плательщики» экспортных пошлин могут открывать к счету 90 «Продажи» субсчет 90/5 «Экспортные пошлины» для учета экспортных пошлин.

Второй особенностью счета 90 «Продажи», по сравнению со старым счетом 46, является система накопительных записей по субсчетам. Закрываются они в системном порядке только по окончании отчетного года. Записи нарастающим итогом с начала года намного облегчают процесс заполнения раздела I «Доходы и расходы по обычным видам деятельности». Отчета о прибылях и убытках. Рассмотрим порядок отражения в учете операций по продаже на примере продажи товаров.

Рассмотрим на примере порядок отражения операций по учету продаж. ООО «Велмаш» отгрузила покупателю продукцию по продажным ценам на 34000 руб., в т.ч. НДС 5000 руб. Стоимость приобретенных проданных товаров - 15000 руб. Расходы, связанные с продажей, - 4500 руб. Выручка для целей налогообложения учитывается по отгрузке:

· Дебет 62 Кредит 90/1 - 34000 руб.;

· Дебет 90/2 Кредит 41 - 15000 руб.;

· Дебет 90/3 Кредит 68 - 5000 руб.;

· Дебет 90/7 Кредит 44 - 4500 руб.

Предположим, что в данном месяце в ООО «Велмаш» не было больше продаж товаров. По окончании месяца определяем результат от продажи, для чего сопоставляем обороты по счету 90 за месяц: кредитовый - 34000 руб. (по субсчету 90/1); дебетовый - 24500 руб. (сумма дебетовых оборотов субсчетов 90/2, 90/3, 90/6 - соответственно 15000, 5000 и 4500 руб.). Если из кредитового оборота счета 90 (34000 руб.) вычесть его общий дебетовый оборот (24500), получается положительная разность (10500 руб.), т.е. прибыль от продажи. На эту сумму делается запись: Дебет 90/9, Кредит 99 - 10500 руб.

Если от продажи товаров был бы получен убыток, то на его сумму следовало составить проводку: Дебет 99, Кредит 90/9.

Таким образом, в течение года все субсчета счета 90 имеют соответствующее сальдо, но в целом синтетический счет 90 «Продажи» на 1-ое число каждого месяца сальдо не имеет.

По окончании года составляются проводки на закрытие субсчетов 1-8 субсчетом 9 счета 90: Дебет 90/1, Кредит 90/9 и Дебет 90/9 Кредит счетов 90/2-8. После этих записей на 1 января следующего года у счета 90 «Продажи» не будет сальдо ни в целом по счету, ни по субсчетам.

Учет внереализационных и операционных доходов и расходов. Помимо реализационного финансового результата организации получают внереализационный финансовый результат, представляющий собой различные доходы, расходы и потери, непосредственно учитываемые на счете 99 «Прибыли и убытки». Достаточно полный перечень внереализационных доходов и расходов приведенв ПБУ 9/99, ПБУ 10/99.

Доходы от участия в других организациях возникают при получении организацией части прибыли других организаций. Начисленные доходы оформляют следующей бухгалтерской записью: Дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», Кредит счета 99 «Прибыли, и убытки». Поступившие платежи по доходам отражают по дебету счетов учета денежных средств (50, 51,52, 55) и кредиту счета 76.

Доходы и расходы, убытки от финансовых операций состоят из курсовых валютных разниц, доходов от облигаций и процентов за средства, переданные в займы, расходов по приобретению облигаций. Положительные курсовые разницы,

в зависимости от объекта учета, оформляют следующими записями:

· Дебет счетов 50 «Касса», 52 «Валютный счет» (на разницу по денежным

· средствам в валюте);

· Дебет счета: 71 «Расчеты с подотчетными лицами» (по операциям выдачи валюты под отчет) и других счетов;

· Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

По задолженности перед поставщиками и подрядчиками положительную курсовую разницу отражают по кредиту счета 91 и дебету счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Отрицательные курсовые разницы оформляют обратными бухгалтерскими проводками по отношению к положительной курсовой разнице.

Доходы организаций по облигациям оформляют бухгалтерскими записями в том же порядке, как и доходы от участия в других организациях. Прочие внереализационные доходы, расходы и потери списывают с дебета или кредита соответствующих счетов в момент их выявления на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Затраты по аннулированным производственным заказам списывают в дебет счета 91 с кредита счетов 20 «Основное производство» (на стоимость неиспользованных полуфабрикатов, деталей и узлов), 97 «Расходы будущих периодов» (на сумму затрат по подготовке производства, относящихся к аннулированным заказам) и др.

Прибыль прошлых лет, выявленную в отчетном году, отражают по дебету счетов учета денежных средств или иных активов и кредиту счета 91; убытки оформляют обратной бухгалтерской проводкой.

Поступления от уплаты штрафов, пеней, различных неустоек и других видов санкций отражают по кредиту счета 91 и дебету счетов учета денежных средств и расчетов с дебиторами.

Уплаченные организацией суммы штрафов, пеней, неустоек и суммы от других санкций отражают по дебету счета 91 с кредита счетов учета денежных средств. При этом суммы, внесенные в бюджет в виде санкций, в состав расходов от внереализационных операций не включают, а отражают по дебету счета 99 «Прибыли и убытки». Рассмотрим на примере:

ООО «Велмаш» продала станок за 240 тыс. руб., в том числе НДС - 40 тыс. руб. Первоначальная стоимость станка - 260 тыс. руб., сумма начисленной амортизации - 170 тыс. руб. таким образом получаем:

· Дебет 76 Кредит 91/1 - 120 000 руб.;

· Дебет 91/2 Кредит 68 - 20 000 руб.;

· Дебет 02 Кредит 01 - 85 000 руб.;

· Дебет 91/2 Кредит 01 - 45 000 руб.

В данном случае финансовый результат от продажи станка определяется в целом по счету 91 за данный месяц и списывается по окончании месяца в виде разницы между доходами и расходами на счет 99 «Прибыли и убытки».

Формирование финансовых результатов. Конечный результат финансовой деятельности предприятия - балансовая прибыль (убыток), которая складывается из прибыли от реализации продукции, прибыли от прочей реализации и суммы от внереализационных доходов (потерь).

Определяется финансовый результат от реализацииции путем сопоставления Кт и Дт счетов 90. Второе слагаемое - результат от внереализационных операций. Внереализационные доходы учитываются по Дт 51, 76, 26 Кт 91. Счет 91 имеет 3 субсчета:

91/1 «Прочие доходы»;

91/2 «Прочие расходы»;

91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Счет 90 - пассивный, Дт - убыток, Кт - прибыль. Учет прибыли от реализации по Дт 90 Кт 91-1. Учет убытка от реализации по Дт 91-1 Кт 90.

Финансовый результат от реализации ОС зависит от того, по какой стоимости будут проданы ОС. Предприятие самостоятельно принимает решение от продаже по рыночной или остаточной стоимости.

В соответствии с требованиями налогового законодательства для налогообложения при реализации ОС по цене меньше остаточной стоимости, финансовый результат определяется из расчета реализации ОС по рыночной цене.

Предприятие специальным расчетом определяет сумму выручки сделок и расчетов и направляет в налоговую инспекцию одновременно с бухгалтерской отчетностью и расчетом по налогу на прибыль. Учет финансового результата ведется по Дт 91 Кт 90-2 (прибыль), Дт 90-2 Кт 91 (убыток).

Внереализационные доходы:

) доходы, полученные в РФ и за ее пределами от долевого участия в деятельности других предприятий: Доходы по Дт 50, 51, 52 Кт 91-3;

) доходы от сдачи имущества в текущую аренду по Дт 76-3 «Расчеты по доходам» Кт 91-3;

) признанные должником штрафы, пени, неустойки, другие санкции за нарушение хозяйственных договоров и по возмещению причиненных убытков по Дт 63 Кт 91-3;

) прибыль от совместной деятельности по Дт 79-3 «Расчеты по договору о совместной деятельности» Кт 91-3;

) прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году по Дт 98-1 «ДБП» Кт 91-3;

) другие операции, не связанные с производством продукции. Внереализационный убыток по Дт 91-3.

Налогообложение прибыли предприятия. 1 января 2002 г. вступила в силу гл. 25 Налогового Кодекса РФ, регулирующая вопросы исчисления и уплаты налога на прибыль. Соответственно, прекратили действие (с некоторыми изъятиями) Закон №2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» от 27 декабря 1991 г., а также подзаконные акты (инструкции), утвержденные МНС РФ в соответствии с Законом «О налоге на прибыль».

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 Для целей Положения сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете независимо от суммы налогооблагаемой прибыли (убытка), является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль.

Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете по учету условных расходов (условных доходов) по налогу на прибыль к счету по учету прибылей и убытков.

Сумма начисленного условного расхода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета прибылей и убытков (субсчет по учету условных расходов по налогу на прибыль) в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам.

Сумма начисленного условного дохода по налогу на прибыль за отчетный период отражается в бухгалтерском учете по дебету счета учета расчетов по налогам и сборам и кредиту счета учета прибылей и убытков (субсчет по учету условных доходов по налогу на прибыль).

Текущий налог на прибыль (текущий налоговый убыток) за каждый отчетный период должен признаваться в бухгалтерской отчетности в качестве обязательства, равного сумме неоплаченной величины налога.

Нераспределенная прибыль в широком смысле как прибыль, использованная на накопление, и нераспределенная прибыль прошлых лет, свидетельствуют о финансовой устойчивости предприятия, о наличии источника для последующего развития. Учет использования прибыли по счету 99 - пассивный. В развитие счета 99 предусмотрено несколько субсчетов:

· Начисление налоговых платежей в бюджет из прибыли по Дт 99 Кт 68;

· Начисление платежей во внебюджетные фонды по Дт 99 Кт 68;

· Использование прибыли для образования ФН, СФ, Фонд материального поощрения по Дт 99 Кт 84-3, 84-4, 84-5;

· Использование прибыли на покрытие убытков прошлых лет по Дт 99 Кт 84-2;

· Начисление дивидендов, материальной помощи по Дт 99 Кт 70;

· Начислены дивиденды учредителям по Дт 99 Кт 75;

· Использование прибыли для увеличения резервного капитала по Дт 99 Кт 82;

· Начисление% по ссудам банков, полученных на приобретенных ОС, НА и др. на Дт 99 Кт 66, 67;

Практически на каждом предприятии имеет место прочая деятельность. Зачастую она существенным образом корректирует финансовый результат организации за отчетный период.

Для обобщения информации о прочих доходах и расходах используют счет 91 «Прочие доходы и расходы».

К этому счету могут быть открыты субсчета: 91-1 «Прочие доходы», 91-2 «Прочие расходы», 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

Субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» используется для выявления сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Записи по субсчетам 91-1 «Прочие доходы» и 91-2 «Прочие расходы» осуществляют накопительным способом в течение отчетного года. Ежемесячно сопоставлением дебетового оборота по субсчету 91-2 «Прочие расходы» и кредитового оборота по субсчету 91-1 «Прочие доходы» определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц. Если сумма доходов превысила сумму расходов, то организация получила прибыль, которая отражается заключительными оборотами месяца следующим образом:

Дебет субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»

Кредит счета 99 «Прибыли и убытки».

Если сумма доходов оказалась меньше суммы расходов, то организация получила убыток, который отражается заключительными оборотами месяца следующей записью:

Дебет счета 99 «Прибыли и убытки»

Кредит субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов».

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91 «Прочие доходы и расходы» (кроме субсчета 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»), закрываются внутренними записями на субсчет 91-9.

Наиболее распространенной прочей деятельностью является предоставление в аренду активов. Прежде всего, речь идет об аренде объектов основных средств, осуществляемой организациями, для которых аренда не является уставным (обычным) видом деятельности. То есть такая схема применяется теми организациями, которые имеют возможность (или вынуждены) сдавать в аренду временно неиспользуемые объекты основных средств (чаще всего здания, сооружения и помещения).

Это означает, что счет 91 «Прочие доходы и расходы» используется для отражения доходов и расходов по договору аренды, только если выполняются два условия:

сдача имущества в аренду не обозначена как вид деятельности в уставе организации;

сумма доходов от аренды не превышает 5% от общей суммы выручки за отчетный период.

Рассмотрим на условном примере особенности отражения в бухгалтерском учете сдачи имущества в аренду (таблица 2.2.1).

Пример: Производственная организация сдает в аренду помещение в административном здании. Ежемесячная сумма арендной платы, которую она получает согласно договору, составляет 236 тыс. руб. (в том числе НДС - 36 тыс. руб.). Затраты, связанные со сдачей помещения в аренду (соответствующая доля амортизационных отчислений, зарплаты обслуживающего персонала и отчислений на социальное страхование, а также стоимость коммунальных услуг) составляют 100 тыс. руб. в месяц.

Таблица 2.2.1

Сдача имущества в аренду (сдача имущества в аренду не является предметом деятельности организации)

в тыс. руб.

Аналогичные записи делаются при учете поступлений, связанных с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности.